Czy wartość podatku VAT należnego, wynikająca z faktur VAT w związku z aportem stanowi przychód podatkowy?

Kategoria: Blog

W wyroku z dnia 31 sierpnia 2017 r. (sygn. akt II FSK 2052/15) NSA stwierdził, iż wbrew bowiem zarzutom skargi kasacyjnej organu Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej wykładni art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. i właściwie zastosował ten przepis w niniejszej sprawie.

NSA wskazał, że zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Treść przytoczonego przepisu nie może budzić żadnych wątpliwości, jest bowiem jasna, a zatem zbędne jest sięganie do jakiejkolwiek innej wykładani niż literalna. W bezsprzeczny sposób wynika z niego, że do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług.

Skarżący podali, że obejmą udziały w spółce komandytowej w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci znaków towarowych. Czynność wniesienia wkładu będzie podlegała opodatkowaniu VAT, a Skarżący zobowiązani będą do wystawienia faktury VAT z tego tytułu i naliczenia VAT należnego z tytułu dokonania wkładu. Podstawą do naliczenia podatku VAT będzie wartość netto wkładu określona w uchwale. Skarżący, w zamian za wkład niepieniężny, obejmą udziały w SK o wartości nominalnej równej wartości netto aportu. Kwota podatku VAT należnego powstałego po stronie Skarżących z tytułu omawianej transakcji zostanie przekazana przez SK do Stron w formie gotówkowej. Zatem w ramach stanu faktycznego Skarżący wyraźnie wskazali, iż na fakturze dokumentującej wniesienie aportu do SK zostanie wykazana kwota podatku VAT należnego. Natomiast organ interpretacyjny przyjął, że zwrócona przez spółkę komandytową kwota stanowiąca „równowartość VAT należnego” wynika z porozumienia zawartego między tymi podmiotami i nie jest nieodpłatnym, przymusowym oraz bezzwrotnym świadczeniem pieniężnym na rzecz Skarbu Państwa. Organ ten przyjął więc inny stan faktyczny niż podany przez Strony, co jest niedopuszczalne w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej, wynika to bowiem z przepisów normujących tę instytucję.

Reasumując, stwierdzić należy, iż skoro w sposób bezsprzeczny ze stanu faktycznego wynika, iż na fakturze dokumentującej wniesienie aportu do SK zostanie wykazana kwota należnego podatku od towarów i usług, a zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. kwota ta nie stanowi przychodu, to prawidłowe jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, że nie stanowi ona przychodu stron. Odmienne stanowisko stoi w oczywistej sprzeczności z normą powołanego przepisu ustawy.

Wskazać także należy, że przekazanie przez Spółkę podatku VAT w wysokości wynikającej z faktur VAT, stanowić będzie de facto podatek VAT należny – wykazany na odpowiedniej fakturze dokumentującej transakcję – który zgodnie z literalną wykładnią przepisu art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. nie stanowi przychodu. Kwota zatem otrzymana przez wspólników od Spółki komandytowej, stanowiąca równowartość należnego podatku od towarów usług nie będzie przysporzeniem majątkowym po stronie wspólnika o charakterze definitywnym, co wyłącza możliwość zakwalifikowania tejże kwoty jako przychód tegoż udziałowca. W chwili dokonania transakcji cywilnoprawnej brak jest bowiem możliwości na przyjęcie skonkretyzowanej kwoty przychodu przy założeniu możliwości skorzystania przez wystawców faktury z mechanizmu odliczenia podatku naliczonego. Nadto przyjęcie stanowiska prezentowanego przez organ podatkowy powodowałoby, iż w przypadku wniesienia aportu w drodze czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, Spółka komandytowa (a bar-dziej precyzyjnie – jej wspólnicy) w zakresie w jakim nie wyda wnoszącemu aport równowartości tegoż aportu powiększonej o wartość podatku VAT, uzyska nieodpłatne przysporzenie. Natomiast Skarżący, z uwagi na opodatkowanie czynności wniesienia aportu podatkiem od towarów i usług, nawet w przypadku nieotrzymania od Spółki komandytowej różnicy pomiędzy wartością udziałów w tejże Spółce a wynikającą z faktur VAT kwotą brutto transakcji, będą zobowiązani tenże podatek VAT odprowadzić na rachunek właściwego organu skarbowego.

W kontekście podnoszonych przez organ interpretacyjny zarzutów warto również zauważyć, że podatek od towarów i usług jest podatkiem od konsumpcji, gdyż – w sensie ekonomicznym – obciąża jedynie wydatki o charakterze konsumpcyjnym. Jest też podatkiem pośrednim, w większości przypadków bowiem podmiot będący podatnikiem nie ponosi faktycznego, ekonomicznego ciężaru podatku; jest on prze-rzucany na inny podmiot (nazywany nawet niekiedy „rzeczywistym podatnikiem”). Podatek od towarów i usług jest podatkiem obrotowym, ponieważ podstawą opodatkowania jest obrót, tzn. wartość dostarczanych towarów czy też świadczonych przez podatnika usług. Naliczany jest on w każdej fazie obrotu, nie wyłączając poziomu sprzedaży detalicznej. Jest podatkiem od wartości dodanej w ostatecznym rozrachunku, ponieważ podatek u danego podatnika faktycznie obciąża jedynie tę część obrotu, która „dodawana” jest przez danego podatnika. Podstawą opodatkowania jest jednak na każdym etapie obrotu cała jego wartość. Faktyczne opodatkowanie jedynie wartości dodanej uzyskiwane jest poprzez zastosowanie mechanizmu odliczenia bądź zwrotu podatku naliczonego w poprzedniej fazie obrotu. W oparciu o orzecznictwo sądów polskich jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, można wskazać na neutralność podatku od towarów i usług jako jego cechę konstytutywną. Zgodnie z powyższą cechą, podatek od wartości dodanej nie powinien być faktycznym ciężarem dla tych podatników, którzy nabywają towary i usługi nie w celu ich konsumpcji, lecz w celu dalszej odprzedaży, przerobu, wykorzystania na potrzeby działalności itp. Podatek ten winien być zatem neutralny dla przedsiębiorców. Zasada neutralności podatku VAT oznacza także, iż otrzymanie bądź zapłacenie podatku VAT jest neutralne z punktu widzenia podatków dochodowych, tj. nie stanowi ani przy-chodu, ani kosztu jego uzyskania.

Więcej na ten i podobne tematy w publikacji:

Fiskus nie zawsze ma rację. Praktyczne vademecum podatnika” autorstwa Ryszarda Kubackiego. Wydanie 2018 rok.